Yüksek İdare Mahkemesi Numara 434/1983 Dava No 3/1985 Karar Tarihi 24.01.1985
Numara: 434/1983
Dava No: 3/1985
Taraflar: Atun Ltd.ile Ek. Ve Mal. 8ak.
Konu: Hediyelik eşyadan vergi alınması kararının iptali istemi -
Mahkeme: YİM
Karar Tarihi: 24.01.1985

-D.3/85YİM 434/83
Yüksek İdare Mahkemesi Olarak Oturum Yapan
Yüksek Mahkeme Huzurunda.

Mahkeme Heyeti:Şakir Sıdkı İlkay, Başkan, Salih S. Dayıoğlu, IV. Ergin Salâhi.
Anayasanın ll8. Maddesi hakkında.

Müstedi: Atun Ltd. Mağusa
-
ile

Müstedaaleyh:Ekonomi ve Maliye 8akanlığı (Gümrük ve Rüsumat Daizesi vas.) KKTC, Lefkoşa.

Arasında.

Müstedi namına: Hasan Sözmener ve Gencay Kanuni. Müstedaaleyh namına: Yaşar Boran.



Yasa Maddesi: 6/78 sayılı Gümrük İstihsal Vergileri Tarife Yas-ası.

İstemin Özeti: Müstedaaleyhin Müstedinin ithal etmiş olduğu kalemtraş veya kalem açacağının hediyelik eşya olaxak sınıflandırılarak bu şekilde gümrük vergisine tabi tutulmasına dair olan kararının hükümsüz ve etkisiz olduğuna ve hiçbir sonuç doğurmay-acağına karar verilmesi istemi.

OLAY: Gerekli tüm muameleleri yaptıktan ve izinleri aldıktan sonra 316 düzine kalemtraş ithal eden Müstediye, kırtasiye cinsi eşyalar sınıfına dahil edilerek ona. göre gümrük vergisi uygulanmıştır. Bilahâre Gümrük ve Rusuma-t Dairesi Müdürü örneklerini gördüğü kalemtraşları, süs eşyası veya hediyelik eşya sınıfında olduğu kanaatına vararak bunu Müstediye bildirdi. Müstedi de protesolu olarak fazla gümrük ödeyerek konu eşyaları gümrükten çıkardı.
Müstedinin bu başvurusunda esa-s yakınma konusu yaptığı karar, Müstedaaleyhin bahse konu eşyaları süs eşyası veya hediyelik eşya olarak nitelendiren karar veya işlemidir.

SONUÇ: Gümrük Müdürünün Gümrük Tarife Yasasının ve özellikle beşinci cetvelin uygulanmasında son derece faydalı ve -uluslararası bir kılavuz niteliğinde olan Brüksel IVomenklatüründen faydalanmadığı kendi şahadetinden de anlaşılmaktadır. Beynelmilel ve ortak olarak kullanılan Brüksel lVomenklatürüne Anavatan Gümrük yetkililerinin verdiği manayı vererek aynı uygulamanın -takip edilmesi daha doğal ve daha akılcı bir değerlendirmedir. Gümrük Müdürü bunları yapmamakla hata etmiştir. Başvuru oy çokluğu ile kabul edilir.




HÜKÜM
Şakir Sıdkı İlkay Başkan: Bu başvuruda ilk hükmü Sayın Yargıç N. Ergin Salahiı verecetir.
N: Ergin- Salahi: Müstedi başvurusu ile müstedaaleyh tarafından alınan ve müste ınin ithal etmiş olduğu takriben 316 düzine kalemtraş veya kalem açacağının hediyelik eşya olarak sınıflandırılmasına ve bu şekilde sınıflandırılarak gümvergisine tabi tutulmasına dair -ola.n takriben 30.9.1983 taxihli kararının veya işleminin hükümsüz ve etkisiz olduğuna ve hiçbir sonuç doğuramayacağına karar verilmesi isteminde bulundu.

Başvuruda ithal edilen eşyanın miktarı, tarihi ve bu husustaki olgular hususunda taraflar arasında h-erhangi bir ihtilâf yoktur. Özetle, müstedi tüm muameleleri yaptıktan ve izinleri aldıktan sonra Eylül 1983 tarihinde 316 düzine kalemtraş ithal etmiştir. Müstedinin ithal etmiş olduğu bu kalemtraş veya kalem açacakları kırtasiye sınıfından eşyalar olarak -sınıflandırılmış ve %24 gümrük vergisine tabi tutularak 30.9.1983 tarihli ve 518037 numa.ralı makbuz tahtında %24 gümrük vergisi müstediden alınmıştır. İthal edilen eşyayı gösteren Form C2 Emare III olarak ibraz edilmiştir. Emaxe III'ün arka kısmında ithal- edilen bu eşyanın kalemtraş olarak nitelendirildiği ve gümrük muamelelerinin bu şekilde işleme tabi tutulduğu görülmektedir. Bilâhare Gümxük ve Rusumat Dairesi Müdürü aynı günlerde bu ithal edilen kalemtraşların bazı örneklerini görmüş ve bunların 6/78 sa-yılı Gümrük İstihsal Vergileri Tarife Yasasının ilgili cetveli uyarınca kalemtra.ş olmayıp süs eşyası veya hediyelik eşya sınıfında olduğu ve %50 gümrük vergisine tabi tutulduğu kararına varara.k bunu müstediye bildirmiştir. Müstedi de 4.I0.l983 tarihinde -protestolu olarak 518398 numaralı makbuz tahtında %26 oranında ek bir gümrük vergisi ödeyerek konu eşyaları gümrükten kurtarmıştır. Müstedinin iddiasına göre 26 oranında olup 280,946Tı. tutarında olan gümrük vergisi müstediden fazla olarak alınmıştır ve b-ahse konu kalemtraşları süs eşyası veya hediyelik eşya olarak nitelendiren karar veya işlem ha.talıdır ve başvuruda esas yakınma. konusu yapılan karar da bu karardır.
Başvurunun duruşmasında emareler ibraz edildikten sonra müstedi şahit olarak emekli gümrü-k müdürü Necati Ebeoğlu'nu çağırmıştır. Müstedaleyh ise şimdi halen gümrük müdürü bulunan Özay Akif Elder'i şahit olarak çağırmıştır. Necati Ebeoğlu'nun şa.hadetine göre 40 sene gümrük dairesinin birçok kademelerinde çalıştıktan
sonra. Gümrükler Genel Müdü-rlüğünden emekliye ayrılmıştır. Emekliye ayrıldığı sırada 6/78 sayılı Gümrük Vergileri Yasası yürürlükte idi ve yeni çıkarılan yasa altında da tecrübesi vardır. Bu şahit mahkemede kalemtraş ile birlikte küçük dünya küresinden olu an Emare XI, kalemtraş ile- birlikte gramofondan oluşan Emare XII ve minyatür telefondan ve kalemtraştan oluşan Emare XIII'ü tetkik ederek bu emarelerde görülen eşyanın esas itibarı ile kalemtraş olduğunu, kürecik, gramafon ve telefon gibi minyatür kısımlarının bunları cazip kılmak -için konmuş olduğunu ve kendisi gümrük müdürü olmuş olsaydı bun Ş rı kalemtraş olarak nitelendireceğini şahadetinde söylemiştır. Bu ahit bu gibi eşyanın kesin ne olduğuna kara,r verirken gözönünde tutulması gereken faktörün eşyanın ne amaca hizmet etmek iç-in imal edildiği, ne amaç için kullanıldığı veya kullanılabileceğinin ve çift amaçlı olduğu takdirde hangisinin ağırlık kazandığının karar verilirken gözönünde tutulması gerektiğini söyledi. Mahkemede görmüş olduğu Emare XI, XII ve XIII direkt olarak ce ka-lemtraşı olarak nitelendirilmemekle beraber esas amacının kalemtraş olduğunu bu gibi durumlarda 6/78 sayılı Yasaya ekli cetvelde açıkça nitelendirilmeyen bir emtianın ne olduğu veya hangi başlık altında sınıflandırılacağı karara bağlanırken uluslararası kı-lavuz olarak kabul edilen Brüksel Nomenklatürüne baŞvurulması gerektiğini, Brüksel IVomenklatürüne başvurulduğunda ise bu gibi emitanın 82. 93/90 altında kalemtraş olarak mütalâa edilmesi gerektiğini söylemiştir. Yine bu şahide göre cetvelin birden fazla k-ısmı altında mütalâa edilebilecek eşya hususunda karar verirken han i maksada yönelik olduğu ve ne maksat için kullanıldığının a ırlıkgkazandığını vurgulamıştır. Müdafaa şahidi Özay Akif Elder ise 28 yıldan beri gümrük dairesinde çalışan biridir ve 2.5 yıl-dan beri de KKTC Gümrük Müdürlüğünü yapmaktadır. Bu şahit müstedinin ithal ettiği eşyaların tümünün de Emare ll, 12 ve 13'ün benzeri eşyalar oldu unu ve bu eşyaların ilkin kalmetraş olarak 6/78 sayılı Gümrük Vergilendirme Yagsûnın cetvel 82.13.90 altında -kalemtra olarak nitelendirilerek gümrük vergisine tabi tutulduğunu ancak kendisi konuya mutalli oldu undan bunların üzerinde kalemtraş monte edilmiş olmasına rağmen esas olarak süs eşyası olarak nitelendirilmesi gerektiği görüşüne vararak ilgili V. cetvel-in3(e)bendine göre işlem yapılmasına ve bunları süs eşyası veya hediyelik eşya olarak nitelen direrek %50 gümrük vergisine tabi tutulmasına karar vermiş olduğunu söylemiştir.


Önümüzdekibaşvuruda ithal edilen konu eşyanın 6/78 sayılı
Gümrük ve İstihsal V-ergileri Tarife Yasasının gümrüklenecek eşyayı gösteren Birinci Cetvelin hangi başlığı veya yan başlığı altına konabileceği ve bu başlıklardan herhangi birisine girmemesi halinde beşinci cetvelin uygulanması ile en münasip hangi başlığı veya yan başlığı al-tına konarak vergilenmesi ve bu yapılırken de bu hususta
beynelmilel bir rehber olarak kullanılan Brüksel Nomenklatürünün kullanılıp kullanılamayacağı ve alınan kararın bu mülâhazalar ışığında hatalı olup olmadığıdır.


Verilen şahadete göre ithal edil-en eşya Emare 11, 12 ve 13'de görüldüğü gibi küre, telefon, mikrofon veya benzeri tiplerdeki minyatür eşya ile birlikte kalemtraş veya kalem açma aletidir. Bu eşyaların esas özelliği ve kullanım sahası hiç şüphe yoktur ki kurşun kalem açma veya halk lisanı-nda kalemtraş olmasıdır. Bu kalemtraşların cazip hale sokulabilmesi için de yerine göre küçük metal bir küre, telefon veya mikrofon gibi minyatür şekiller verilmiştir. Şahadetten görüldüğü kadarı ile bunlar ilkin kalemtraş olarak vasıflandırılmış ve /24 gü-mrük vergisine ta.bi tutulmuştur. Bilahâre gümrükler müdürü ithal edilen başvuru konusu eşyanın 2 özelliği bulunduğunu ve kalemtraş olması yanında süs eşyası olarak kullanılabile-ceği görüşünden hareketle Yasanın beşinci cetvelinin 3(c) fıkrasını uygulamış-tır. Beşinci cetvelin 3. fıkrası aynen şöyledir:
"3. Yukarıda.ki 2. fıkra kurallarının uygulanmasıyle veya başka. bir nedenle herhangi bir eşya, iki veya daha fazla başlık kapsamına sokula.bildiği takdirde, o eşyanın tarifedeki yeri, aşağıda (a), (b) ve (c-) bentlerinde öngörülen Kurallar çerçevesinde saptanır:

(a)Eşya.yı çok özel bir biçimde tanımlayan Başlık, daha genel olarak tanımlayan başlığa oranla öncelik arzeder.

(b)Yukarıdaki (a) bendi uyarınca tarifedeki yeri saptanmayan ve çeşitli maddeleri iç-eren veya çeşitli bileşimlerden oluşan karışık veya birleşik mamullerin tarifedeki yeri, bunlara ayırdedici nitelik veren eşya veya madde belirlenebildiği takdirde, buna göre saptanır.

(c)Tarifedeki yeri, yukarıdaki 5(a) ve (b) bentlerindeki kurallar çer-çevesinde saptanamayan eşya, vergi oranı en yüksek olan başlık kapsamına sokulur."

Yine aynı cetvelin 5. maddesi ise şöyledir:

"5. Tarifedeki başlık ve yan başlıklardan hiçbirinin kapsamına girmeyen eşya, buna en çok benzeyen eşyanın bulundu u başlık kap-samına sokulur."

Görülebileceği gibi 3(c) maddesi uygulanmazdan önce öncelikle (a) fıkrasına ağırlık verilmesi gerekir. Yani eşyayı çok özel bir biçimde tanımlayan başlık, daha genel olarak tanımlayan başlığa oranla öncelik arzeder. Buna ilâveten 5. mad-deye bakıldığında tarifedeki başlık ve yan başlıklar hiçbirinin kapsamına girmeyen eşya buna en çok benzeyen eşyanın bulunduğu başlık kapsamına sokulur. Beşinci cetvelin uygulanmasında her 2 şahidin de kabul ettiği gibi uluslararası kılavuz olarak Brüksel -Nomenklatürü kullanılmaktadır.

Brüksel Nomenklatürünün yan başlığı 82.13.'e bakıldığında cep
kalmetraşlarından bahsettiği görülmektedir. Konu eşyalar ise müdür
tarafından 83.06 altında süs eşyası olarak sınıflandırılmıştır. 83.06 adi madenden heykelcikler- ve ev için diğer süs eşyası tanımına giren eşyaları içermektedir: Emare VII olarak ibraz edilen Brüksel No- menklatürünün 83.06 yan başlığı şöyledir:

"Bu pozisyon, esas itibarıyle ev, yazıhane, toplantı salonları, ibadethane, konser salonu ve benzeri yer-lerde kullanılan neviden olan adi madenden mamûl geniş bir süs eşyası zümresini içine almaktadır. Bu kabil eşya, adi madenden mamül eşya karakterini muhafaza. etmek şartıyle, madeni olmıyan aksam ile mürettep de olabilir.

Bununla beraber, şurası kayda değ-er ki, tarifenin diğer pozisyonla.rında daha belirli bir şekilde yer alan eşya, mahiyetleri ve yapılış tarzları itibarıyle salon için süs eşyası olarak kullanılmaya elverişli nlsalar dahi bu pozisyon haricinde kalır."

Görülebileceği gibi Gümrükler Mü-dürü konu kararı alırken tarifenin 3(c) maddesini kullanmış ve birden fazla özelliği olan bir eşyayı en yüksek tarife yan başlığına sokma yönüne gitmiştir. Ancak bunu yaparken başvuru konusu eşyanın esas özelliğinin bir kalemtraş olduğunu kaale almamıştır.- Konu eşyanın bir cep kalemtraşı olmadığı ve Nomenklatürünün yan başlık 82.13'e tamamen uymadığı bir gerçekti. Konu eşya cepte taşınabilmesine rağmen tam olarak cep kalemtraşı olarak da vasıflandırılamaz. Ancak en yakın olarak 82.13' den başka bir yan başl-ık, özelliği itibarıyle de, düşünülemez. Diğer bir deyişle konu eşya bir kalemtraş olarak, bir yazıhane malzemesi olarak ithal edilmiştir. Yine beşinci cetvelin 5. paragra.fına yeterince değer verilmiş olsa idi esas kullanım saha ve özelliği kaale alınarak- bu eşyanın tıpatıp cep kalemtraşı olarak nitelendirilmesine olanak bulunmamasına rağmen en yakın başlık cep kalemtraşının bulunduğu başlık olarak kabul edilmesi ve bu başlığın taşıdığı gümrüğün alınması doğru idi. Öyle anlaşılıyor ki müdür, idari kararı a-lırken Brüksel lVomenklatürünün yukarıda iktibası yapılan 83.06 maddesinin 2. paragrafına ehemmiyet vermemiş ve kaale almamıştır. Bunu kaale almış olsa idi varmış olduğu karara pek muhtemelen varmış olmayacaktı. Aynı şekilde ve benzer maddelerin Türkiye Gü-mrük mevzuatında da kullanıldığına değinilmiş ve Emare 8 ibraz edilmiştir. Emare 8'e göz atıldığında bu tip eşyanın süs unsuru taşıyıp taşımadığına bakılmaksızın esas kullanım sahasının kalemtraş olduğu göz önünde bulundurularak bu tip eşyayı en yakın yan -başlık olan 82.13 altında mütalâa etmişler ve bu yönde bir genelge çıkarmışlardır. Emare 8'e bakıldığında şu görüşleri ihtiva etmektedir:
"Bu pozisyona girenler:
a) (Haritalı dünya denilen küreli kalemtraş, küre kısmı madeni, diğer kısmı plastikten kalemtr-aş (Güm. ve Tek. Bak. 1374 sa.24/1/1962 ta. Teb.)". "Plastikten tekemmül etmiş timsah, helikopter, lokomotif, radyo, akordeon, pusula ve haritalı küre gibi muhtelif şekil
leıde olan, kalemtraşlarla mücehhez oyuncak mahiyetindeki eşya, esas iş gören kalemtr-aş olup ayrıca buna oyuncak vasfının verilmiş olması bunun kalemtraş mahıyetini değiştirmediği, bu tertibatın kalemtraşın cazip hale sokulup sürümünü temin için yapıldığı anlaşıldığından, mezkûr eşyanın 82.13.b tarife pozisyonuna tatbiki icab eder. (Güm. v-e Tek. Bak.10965 s. 24/8/ 1961 ta. Teb. )"

Tabiatı ile Emare 8 bizi bağlayıcı olmamakla beraber aynı mevzuatı kullanan ve beynelmzlel ve ortak olarak kullanılan Brüksel Nomenklatürü'ne Anavatandaki gümrük yetkililerinin verdiği manayı vererek aynı uygulam-ayı takip etmemizin daha doğal ve daha akılcı bir değerlendirme olduğu görüşündeyim. Esasen müstedi tarafından çağırılan ve 40 seneyi mütecaviz bir zamandan beri gümrükte çalışmış olan ve senelerce Gümrük Genel Müdürlüğü yapmış olan şahit 1'in tecrübeli bi-r kişi olarak görüşleri de bu yöndedir. Kanaatımca müstedaaleyh tarafından çağırılan ve halen Gümrük Müdürü durumunda bulunan Özay Akif başvuru konusu karara varırken beşinci cetvelin 3(a) ve 5. maddelerine yeterli ağırlık vermediği gibi Gümrük Tarife Yasa-sının ve özellikle beşinci cetvelin uygulanmasında son derece faydalı ve uluslararası bir kılavuz niteliğinde olan Brüksel Nomenklatüründen faydalanmadığı kendi şahadetinde de görülmektedir. Faydalanma yönüne gitmiş olsa idi Emare 8 olarak ibraz edilen yuk-arıda alıntısı yapılan paraf rafta görüldüğü gibi konu eşyaları süs eşyası olarak tanımlayıp %50 gümrük alma yönüne gitmeyecekti. Bunları yapmamakla hata ettiği görüşündeyim ve bu nedenlerle başvurunun kabul edi1mesi gerektiği kanaatındayım.
Şakir- Stdkı- -İlkay, Başkan: Sayın Yargıç N. Ergin Salâhi'nin verdiği hükümle hemfikirim

Salih S: -Dayıoğlu: İdari hukukta Anayasanın 118. maddesi anlamında bir makamın almaya yetkili olduğu kararın doğru olarak alındığı varsayılır. Bu ilke geçmişte birçok içtihat kar-arlarında vurgulanmıştı. Bundan hareketle müstedinin, müstedaaleyh tarafından alınan kararın hatalı olduğunu kanıtlaması gerekir.

Müstedi ithal ettiği kalemtraşların gümrük vergisi bakımından 82.13.90 tarife altında gümrüklenmesi gerektiğini iddia etti. T-arife 82.13 kesici aletlerden, ör. saç kesmeğe, hayvan kırpmaya özgü makineler, satırlar, manikür ve pedikür takımları, tırnak törpüleri, bahçecilikte kullanılan makaslar ve bu tipte aletlerden bahsetmektedir. 82.13.90 ise "diğerleri" başlığı altındadır ve- daha fazla bir tafsilat da verilmemektedir. Bu bakımdan her iki tarafın da kabul ettiği gibi "r3iğerleri" sözcüğünün neleri kapsadığını saptamak için Brüksel Nomenklatürüne başvurmak gerekir. Yine her iki tarafın da kabul ettiği gibi Yasamızda yer alan 82-.13.90 tarife Brüksel Nomenklatürüne 82.13/14'dür. Bu tarife "yazıhanelerde kullanılan nevinden bıçakçılık eşyası v.s" başlığı altında ".... yazı kazıma bı-
çakları, cepte taşınabilir neviden kalemtraşlar ve ağızları"ndan bahsetmektedir. Emare XI ve XII ya-ni küre ve gramafonlu kalemtraşların normal olarak cebte taşınabilir kalemtraş olmadığını bizzat müstedinin tanığı kabul etti. Esasen bu kalemtraşların normal olarak büyüklükleri itibarıyle cepte taşınmadığı açıktır. Bu durumda bunların yasamızda belirlene-n 82.13.90 tarifesine uydurulması imkânı yoktur.


Gerçek odur ki minyatür küre ve gramofon üzerine işlenmi kalemtraş spesifik olarak belirli bir tarife altına sokulamaz. Bunların kalemtraş olarak kullanılabildiği gibi süs eşyası olarak da kullanılabilirli-ği söz konusudur. Bu durumda 6/78 sayılı Yasanın V.cetvelin 3(c) maddesine uygun olarak müstedaaleyhin bu kalemtraşları metal minyatür süs eşyası olarak telâki etmesi ve tarife 83.06 uyarınca %50 gümrük vergisi uygulaması kanaatımca hatalı değildir.
Minyat-ür telefon cihazlı kalemtraş için aynı görüşü paylaşmanın imkânı yoktur. Bu tip kalemtraş Brüksel Nomenklatüründe de belirlendiği gibi "cep nevinde" bir kalemtraştır ve büyüklüğü dikkate alındığında normal olarak cepte taşınabilir büyüklüktedir. Müstedaale-yhin Emare XIII minyatür telefon kalemtraşları da 83.06 tarife altında mütalâa etmesi kanımca hatalıdır.

Yukarda serdettiğim görüş ve nedenlere başvurunun kısmen kabul edilmesi gerektiği görüşündeyim.

Şakir Sıdkı İlkay Başkan: Sonuç olarak başvuru, oyç-okluğu ile, kabul edilir ve başvuruya konu eşyaların hediyelık eşya olarak sınıflandırılarakgümrük vergisine tabi tutulmasına ilişkin olan müstedaaleyhin 30.9.1983 tarihli kararının hükümsüz ve etkisiz olduğuna ve herhangi bir sonuç doğurmayacağına karar -verilir.

(Şakir Sıdkı İlkay)
Başkan
(Salih S. Dayıoğlu)
Yargıç

(N. Ergin Salâhi)
Yargıç
24 Ocak 1985





- 17 -



Full & Egal Universal Law Academy