(213 S. K. m. 3, 30, 35, 344, 359) (193 S. K. Mük. m. 120)

İSTEMİN ÖZETİ: Davacının 2013 ve 2014 yıllarına ilişkin işlemlerinin sahte belge düzenleme fiili yönünden incelenmesi sonucunda düzenlenen vergi tekniği raporu ile komisyon geliri karşılığında sahte fatura düzenlediğinin saptanması üzerine takdir komisyonunca belirlenen matrah üzerinden 2014 yılına ilişkin olarak salınan üç kat vergi ziyaı cezalı gelir vergisi ile 1-3, 4-6, 7-9 dönemleri için gelir geçici vergisi üzerinden üç kat kesilen vergi ziyaı cezalarının kaldırılması istemiyle açılan davanın, mükelleflerin uzlaşma, dava açma ve savunma gibi yasal haklarını kullanabilmeleri için tarhiyatın dayanağı olan ve tarhiyatın yapılma nedeni ile matrah farkının tespitine ilişkin hesaplamaların nasıl yapıldığına dair açıklamaları içeren takdir komisyonu kararının, vergi inceleme raporunun ve tarhiyata dayanak alınan mükellef adına düzenlenmiş vergi tekniği raporunun 213 sayılı Yasanın 35. maddesi uyarınca ihbarnameye eklenmesi gerektiği, mükellefin, hakkında yapılan işleme esas alınan vergi tekniği raporu içeriğine ve matrahın tespit ediliş şekline vakıf olması sağlanarak savunma hakkı başta olmak üzere diğer haklarını kullanabilmesi imkanı verilmesi gerekirken mükellefe tebliğ edilen ihbarnameye dayanak vergi tekniği raporunun eklenmemiş olmasının davacı hakkında tesis edilen işlemi hükümsüz kılacak nitelikte esasa etkili bir şekil hatası olduğundan, davaya konu vergi ziyaı cezalı tarhiyatlarda hukuka uyarlık görülmediği gerekçesiyle kabulüne karar veren İzmir 3. Vergi Mahkemesi'nin 11/10/2017 tarih ve E:2016/1600, K:2017/1153 sayılı kararının, yasal dayanaktan yoksun olduğu ileri sürülerek kaldırılması ve davanın reddine karar verilmesi istemiyle davalı idarece yapılan istinaf başvurusunun reddine ilişkin İzmir Bölge İdare Mahkemesi 1. Vergi Dava Dairesi'nin 10/01/2018 tarih ve E:2017/2323, K:2018/7 sayılı kararının davalı idarece temyiz edilmesi üzerine, Danıştay 9. Daire Başkanlığı'nın 10/06/2020 gün ve E:2018/1617, K:2020/2729 sayılı kararıyla bozulmuştur.

SAVUNMANIN ÖZETİ: Savunma verilmemiştir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren İzmir Bölge İdare Mahkemesi 1. Vergi Dava Dairesi'nce Danıştay 9. Daire Başkanlığı'nın 10/06/2020 gün ve E:2018/1617, K:2020/2729 sayılı bozma kararına uyulmasına karar verilerek yapılan 10/09/2020 tarihli ara karar ile gönderilen vergi tekniği raporu ve eklerine karşı davacı tarafından bir beyanda bulunulmadığı görülüp, İzmir 3. Vergi Mahkemesi'nin 11/10/2017 tarih ve E:2016/1600, K:2017/1153 sayılı kararı kaldırılıp, dava dosyası yeniden incelenerek gereği görüşüldü,

Dava, davacının, sahte belge düzenlediği yönünde tespitler içeren 30/03/2016 tarih ve 2016-A-4350/15 sayılı vergi tekniği raporu esas alınmak suretiyle takdir komisyonu kararıyla belirlenen matrahlar üzerinden yapılan 2014/01-12 dönemine ilişkin üç kat vergi ziyaı cezalı gelir vergisi ile 2014/01-03, 2014/04-06, 2014/07-09 dönemleri için gelir geçici vergisi üzerinden üç kat kesilen vergi ziyaı cezalarının kaldırılmasına karar verilmesi istemiyle açılmıştır.

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3. maddesinin (B) fıkrasında, vergilendirmede, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, gerçek mahiyetin, yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği, vergiyi doğuran olayla ilgisi tabii ve açık bulunmayan tanık ifadesinin, ispatlama vasıtası olarak kullanılamayacağı, iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutat olmayan bir durumun iddia olunması halinde, ispat külfetinin bunu iddia edene ait olduğu hüküm altına alınmıştır.

Aynı Kanun'un 30. maddesinde, resen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması olarak tanımlanmış, 2. fıkrasının 4. bendinde defter kayıtları ve bunlarla ilgili vesikaların vergi matrahının doğru ve kesin olarak tespitine imkan vermeyecek derecede noksan, usulsüz ve karışık olması dolayısıyla ihticaca salih bulunmaması halinin resen takdir nedeni olduğu belirtilmiştir.

Anılan düzenleme uyarınca, vergiyi doğuran olayların ve bu olaylara ilişkin muamelelerin, günün ekonomik ve ticari koşullarıyla, olay ya da muamelenin tekemmülü ve hukuksal varlık kazanabilmesi için öngörülen teknik gerekliliklere aykırı olmaması ve hayatın doğal akışının anlatımı olan normal ve mutad duruma uygun bulunması zorunludur. Bu bakımdan, vergilendirme işlemi yapılırken kanuna uygun olarak yapılan muamelelerin biçimselliğinin ötesine geçilerek taraflar arasında oluşan maddi ve hukuki ilişkinin mahiyetinin araştırılması gerekmektedir. Bu nedenle, Kanun, gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü delilin kullanılması suretiyle ortaya konulmasının mümkün olduğunu kabul etmiştir. Örneğin, tarafların ikrarı, vergiyi doğuran olayla ilişkisi doğal ve açık bulunan tanık ifadesi, muamelenin taraflarının ekonomik ve ticari konumlarına, işyerlerinin durumuna ilişkin tespitler, Kanun tarafından aranılan gerçek mahiyetin ortaya konulması için gerekli ve yeterlidir. Diğer taraftan, vergiyi doğuran olayın mahiyetinin ispatında ticari ve teknik icaplara uymayan ve olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia edilmesi halinde, ispat külfeti bunu iddia edene aittir.

Dava dosyasının incelenmesinden, davacının, hesaplarının sahte belge düzenleme yönünden incelenmesi neticesinde hakkında düzenlenen 30/03/2016 tarih ve 2016-A-4350/15 sayılı vergi tekniği raporunda, gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayalı ticari bir faaliyetinin olmadığının, 08/11/2013 tarihinden itibaren düzenlediği tüm faturaların sahte olduğunun tespit edildiği gerekçesiyle takdir komisyonuna sevk edildiği, takdir komisyonu tarafından vergi tekniği raporunda yer alan verilerden hareketle davacı tarafından düzenlenen fatura bedellerinin %2'si oranında komisyon geliri elde ettiği kabul edilerek matrah takdir edildiği, takdir edilen matrahlar üzerinden dava konusu cezalı tarhiyatların yapıldığı, bakılan davanın ise bu cezalı tarhiyatların kaldırılmasına karar verilmesi istemiyle açıldığı anlaşılmıştır.

Davacı hakkında 2013-2014 yılları için düzenlenen 30/03/2016 tarih ve 2016-A-4350/15 sayılı vergi tekniği raporunda özetle, davacının, elektrikli ev aletleri toptan ticareti faaliyeti yapmak üzere ''...'' adresinde 08/11/2013 tarihinde işe başladığı, 31/07/2014 tarihinde mükellefiyetin resen terk ettirildiği, 06/11/2013 tarihli yoklamada 04/11/2013 tarihli iki faturayla mal alışı yaptığının ancak işyerinde emtia bulunmadığının tespit edilmesi üzerine davacı tarafından 08/11/2013 tarihi itibariyle işe başladığının bildirilmesi üzerine yapılan 11/11/2013 tarihli yoklamada işyerinde bir buzdolabı, iki mini fırın, bir çamaşır makinası, bir bulaşık makinası, bir süpürge ve bir tıraş makinası alışı olduğunun tespit edildiği, 11/09/2014 tarihli yoklamada ise adresin boş ve kapalı olduğunun tespit edildiği, defter belge isteme yazılarının mükellefe tebliğ edilemediği, inceleme yıllarında mükellef adına kayıtlı araç bulunmadığı, mükellefin, faaliyetini Gaziantep ilinde sürdüren muhasebecisi K4’a gönderilen bilgi isteme yazısına istinaden sorulan sorulara, ''mükellefin işyerini görme mecburiyetinin bulunmadığını, faaliyetini işyerinde