TEISINGUMO TEISMO (ketvirtoji kolegija) SPRENDIMAS

2012 m. rugsėjo 27 d. ( *1 )

„Apmokestinimas — Pridėtinės vertės mokestis — Prekių tiekimas — Grandininių sandorių apmokestinimas — Atsisakymas atleisti nuo mokesčio dėl nenurodyto pirkėjo PVM mokėtojo kodo“

Byloje C-587/10

dėl Bundesfinanzhof (Vokietija) 2010 m. lapkričio 10 d. nutartimi, kurią Teisingumo Teismas gavo 2010 m. gruodžio 15 d., pagal SESV 267 straipsnį pateikto prašymo priimti prejudicinį sprendimą byloje

Vogtländische Straßen-, Tief- und Rohrleitungsbau GmbH Rodewisch (VSTR)

prieš

Finanzamt Plauen,

dalyvaujant

Bundesministerium der Finanzen,

TEISINGUMO TEISMAS (ketvirtoji kolegija),

kurį sudaro kolegijos pirmininkas J.-C. Bonichot (pranešėjas), teisėjai A. Prechal, K. Schiemann, L. Bay Larsen ir C. Toader,

generalinis advokatas P. Cruz Villalón,

posėdžio sekretorė A. Impellizzeri, administratorė,

atsižvelgęs į rašytinę proceso dalį ir įvykus 2012 m. kovo 7 d. posėdžiui,

išnagrinėjęs pastabas, pateiktas:

—

Vogtländische Straßen-, Tief- und Rohrleitungsbau GmbH Rodewisch (VSTR), atstovaujamos Rechtsanwälte T. Küffner, S. Maunz ir T. Streit,

—

Vokietijos vyriausybės, atstovaujamos T. Henze ir K. Petersen,

—

Italijos vyriausybės, atstovaujamos G. Palmieri, padedamos avvocato dello Stato P. Gentili,

—

Europos Komisijos, atstovaujamos W. Mölls ir C. Soulay,

susipažinęs su 2012 m. birželio 21 d. posėdyje pateikta generalinio advokato išvada,

priima šį

Sprendimą

Prašymas priimti prejudicinį sprendimą pateiktas dėl 1977 m. gegužės 17 d. Šeštosios Tarybos direktyvos 77/388/EEB dėl valstybių narių apyvartos mokesčių įstatymų derinimo – Bendra pridėtinės vertės mokesčio sistema: vienodas vertinimo pagrindas (OL L 145, p. 1, 2004 m. specialusis leidimas lietuvių k., 9 sk., 1 t., p. 23), iš dalies paskutinį kartą pakeistos 1998 m. spalio 12 d. Tarybos direktyva 98/80/EB (OL L 281, p. 31, 2004 m. specialusis leidimas lietuvių k., 9 sk., 1 t., p. 315, toliau – Šeštoji direktyva), aiškinimo.

Šis prašymas pateiktas vykstant ginčui tarp Vogtländische Straßen-, Tief- und Rohrleitungsbau GmbH Rodewisch (VSTR) (toliau – VSTR) ir Finanzamt Plauen (Plaueno mokesčių inspekcija) dėl pastarosios atsisakymo atleisti nuo pridėtinės vertės mokesčio (toliau – PVM) šios bendrovės dukterinės bendrovės atliktą prekių tiekimą.

Teisinis pagrindas

Sąjungos teisė

Šeštosios direktyvos 4 straipsnio 1 dalyje sąvoka „apmokestinamasis asmuo“ apibrėžiama taip:

„Apmokestinamasis asmuo“ – tai bet kuris asmuo, savarankiškai vykdantis bet kurioje vietoje bet kurią ekonominę veiklą, nurodytą 2 dalyje, nesvarbu, koks tos veiklos tikslas ar rezultatas.“

Šeštosios direktyvos 22 straipsnyje, iš dalies pakeistame tos pačios direktyvos 28h straipsniu, pagal vidaus tvarką asmenims, privalantiems mokėti mokesčius, numatomos kelios pareigos, susijusios būtent su apskaita, sąskaitų faktūrų išrašymu, deklaravimu bei sumuojančiąja ataskaita, kurią jie turi pateikti mokesčių administratoriui.

Šeštosios direktyvos 22 straipsnio 1 dalies c punkto pirmoje ir trečioje įtraukose, redakcijoje, iš dalies pakeistoje tos pačios direktyvos 28h straipsniu, numatyta:

„Valstybės narės imasi būtinų priemonių, kad pagal individualų numerį būtų galima identifikuoti:

—

kiekvieną apmokestinamąjį asmenį, išskyrus minėtuosius 28a straipsnio 4 dalyje, kuris šalies teritorijoje tiekia prekes arba teikia paslaugas, suteikiančias jam teisę į atskaitą

—

kiekvieną apmokestinamąjį asmenį, kuris atitinkamos šalies teritorijoje įsigyja prekes Bendrijoje savo operacijoms, susijusioms su 4 straipsnio 2 dalyje nurodyta ekonomine veikla užsienyje.“

Šeštosios direktyvos 22 straipsnio 3 dalies a punkte, redakcijoje, iš dalies pakeistoje tos pačios direktyvos 28h straipsniu, pažymima:

„a) Kiekvienas apmokestinamasis asmuo turi išrašyti sąskaitą faktūrą arba kitą jai lygiavertį dokumentą kitam apmokestinamajam asmeniui arba neapmokestinamajam juridiniam asmeniui patiektoms prekėms ir suteiktoms paslaugoms įforminti. Kiekvienas apmokestinamasis asmuo taip pat turi išrašyti sąskaitą faktūrą įforminti prekių tiekimą [28c straipsnio A dalyje] nustatytomis sąlygomis. “

Šeštosios direktyvos 22 straipsnio 3 dalies b punkto antroje pastraipoje, redakcijoje, iš dalies pakeistoje tos pačios direktyvos 28h straipsniu, nustatyta:

„Sąskaitoje faktūroje taip pat nurodoma:

—

[28c straipsnio A dalies a punkte] nurodytų sandorių atveju numeris, pagal kurį apmokestinamas asmuo identifikuojamas atitinkamos šalies teritorijoje, ir numeris, pagal kurį prekes įsigyjantis asmuo identifikuojamas kitoje valstybėje narėje,

“

Šeštosios direktyvos 22 straipsnio 8 dalyje, redakcijoje, iš dalies pakeistoje tos pačios direktyvos 28h straipsniu, numatyta:

„Valstybės narės gali nustatyti kitas prievoles, kurias jos laiko būtinomis, kad mokestis būtų teisingai renkamas ir kad būtų užkirstas kelias piktnaudžiavimams, laikydamosi nuostatos, kad sandoriams šalies viduje ir apmokestinamųjų asmenų sandoriams tarp valstybių narių turi būti taikomos vienodos sąlygos, o tokios prievolės nesukuria pasienio formalumų prekyboje tarp valstybių narių.“

Šeštosios direktyvos 28a straipsnio 1 dalies a punkto pirmoje ir antroje pastraipose nustatyta:

„[PVM] taip pat apmokestinami:

prekių įsigijimai Bendrijos viduje, kai jas už atlygį šalies teritorijoje įsigyja apmokestinamasis asmuo, veikdamas kaip toks, arba neapmokestinamasis juridinis asmuo, jeigu pardavėjas yra apmokestinamasis asmuo, veikiantis kaip toks, kuris neatleidžiamas nuo mokesčio pagal 24 straipsnį ir kuriam netaikomos 8 straipsnio 1 dalies a punkto antro sakinio arba 28b straipsnio B dalies 1 punkto nuostatos.“

Nukrypstant nuo pirmosios pastraipos, prekės, kurias pagal 1 dalies a punkto sąlygas Bendrijoje įsigyja apmokestinamasis asmuo arba neapmokestinamasis juridinis asmuo, atleidžiamos nuo [PVM].

3. „Prekių įsigijimas Bendrijos viduje“ yra teisės disponuoti kilnojamuoju materialiu turtu įsigijimas, tampant jo savininku, kai prekes įsigyjančiam asmeniui į kitą valstybę narę nei valstybė narė, iš kurios prekės yra išsiųstos arba išgabentos, atsiunčia arba atgabena pardavėjas ar prekes įsigyjantis asmuo parduodančiojo ar prekes įsigyjančio asmens vardu.“

Šios direktyvos 28b straipsnio A dalyje numatyta:

„1. Prekių įsigijimo Bendrijos viduje vieta laikoma vieta, kur prekės yra, kai baigiasi jų siuntimas ar gabenimas.

2. Nepažeidžiant 1 dalies, vis dėlto 28a straipsnio 1 dalies a punkte nurodyto prekių įsigijimo Bendrijos viduje vieta yra teritorijoje valstybės narės, suteikusios [PVM] identifikavimo numerį, kurį naudodamas prekes įsigyjantis asmuo jas įsigijo, jeigu prekes įsigyjantis asmuo neįrodo, kad minėtos prekės buvo apmokestintos šio straipsnio 1 dalyje nustatyta tvarka.

Jeigu įsigijimas pagal 1 dalies nuostatas apmokestinamas valstybėje narėje, į kurią siunčiamos ar gabenamos prekės pristatomos, o prieš tai prekės buvo apmokestintos pagal pirmosios pastraipos nuostatas, apmokestinamoji vertė valstybėje narėje, išdavusioje [PVM] identifikavimo numerį, kurį naudodamas prekes įsigyjantis asmuo jas įsigijo, atitinkamai sumažinama.

“

Šeštosios direktyvos 28c straipsnio A dalies a punkto pirmoje pastraipoje numatyta:

„Valstybės narės, nepažeisdamos kitų Bendrijos nuostatų ir taikydamos sąlygas, kurias jos nustato, siekdamos užtikrinti teisingą ir sąžiningą toliau nurodytų atleidimo nuo mokesčio atvejų taikymą bei užkirsti kelią bet kokiam mokesčių vengimui, išsisukinėjimui ar piktnaudžiavimui, atleidžia nuo mokesčio:

prekių tiekimą, kaip apibrėžta 5 straipsnyje, kurios pardavėjo ar prekes įsigyjančio asmens ar bet kurio jų vardu išsiųstos arba išgabentos ne iš 3 straipsnyje nurodytos teritorijos, bet vis tiek Bendrijos viduje, o prekių pirkėjas yra kitas apmokestinamasis asmuo ar neapmokestinamasis juridinis asmuo, kuris veikia kaip toks kitoje valstybėje narėje, nei valstybė narė, iš kurios prekės išsiųstos arba išgabentos.“

Vokietijos teisė

Apyvartos mokesčio įstatymo (Umsatzsteuergesetz, toliau – UStG) 6a straipsnyje tiekimas Bendrijos viduje apibrėžiamas taip:

„1. Tiekimas Bendrijos viduje [4 straipsnio 1 punkto b papunktis] būna tada, kai tenkinamos šios sąlygos:

verslininkas ar pirkėjas tiekiamą prekę išgabena ar išsiunčia į kitą Bendrijos teritorijos dalį,

pirkėjas yra:

verslininkas, kuris tiekiamą prekę įsigijo savo verslui,

juridinis asmuo, kuris nėra verslininkas, arba kuris tiekiamą prekę įsigijo ne savo verslui, arba

bet kuris kitas pirkėjas naujos transporto priemonės tiekimo atveju,

kitoje valstybėje narėje įsisteigusiam pirkėjui įsigyjant tiekiamą prekę turi būti taikomos nuostatos dėl apmokestinimo apyvartos mokesčiu.

3. Verslininkas turi įrodyti, kad tenkinamos 1 ir 2 dalyse numatytos sąlygos. “

Apyvartos mokesčio įgyvendinimo reglamento (Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung) 17c straipsnio 1 dalyje tiekėjui nustatytos tokios pareigos:

„Vykdydamas tiekimus Bendrijos viduje ([UStG] 6a straipsnio 1 ir 2 dalys) verslininkas, kuriam taikomas šis reglamentas, pateikdamas apskaitos dokumentus turi įrodyti, kad tenkinamos atleidimo nuo mokesčio sąlygos, be kita ko, nurodydamas pirkėjo PVM mokėtojo kodą. Tam, kad apskaita atitiktų šias sąlygas, ji turi būti aiški ir lengvai patikrinama.“

Pagrindinė byla ir prejudiciniai klausimai

1998 m. lapkričio mėn. VSTR dukterinė bendrovė, įsteigta Vokietijoje, pardavė dvi akmenų skaldymo mašinas Atlantic International Trading Co. (toliau – Atlantic), įsteigtai Jungtinėse Valstijose. Atlantic turėjo atstovybę Portugalijoje, tačiau nė vienoje Sąjungos valstybėje narėje nebuvo registruota kaip PVM mokėtoja.

VSTR dukterinė bendrovė paprašė, kad Atlantic nurodytų savo PVM mokėtojo kodą. Ši atsakė, kad prekes pardavė Suomijoje įsteigtai įmonei, ir nurodė pastarosios PVM mokėtojo kodą, kurį VSTR dukterinė bendrovė patikrino.

Vėliau Atlantic įgaliota transporto įmonė paėmė prekes iš VSTR dukterinės bendrovės ir sausuma pervežė į Liubeką (Vokietija), o tada – jūra į Suomiją.

VSTR dukterinė bendrovė už akmenų skaldymo mašinų pristatymą Atlantic pateikė sąskaitą faktūrą be PVM, joje nurodė Suomijos įmonės, kuriai šios prekės buvo perparduotos, PVM VSTR mokėtojo kodą.

Tačiau Finanzamt Plauen tvirtina, kad tiekimo tarp VSTR dukterinės bendrovės ir Atlantic negalima atleisti nuo mokesčio, nes pirmoji nenurodė antrosios PVM mokėtojo kodo.

Sächsisches Finanzgericht, pirmosios instancijos teismas, atmetė VSTR dėl šio Finanzamt Plauen sprendimo pareikštą ieškinį dėl panaikinimo.

VSTR pateikė kasacinį skundą Bundesfinanzhof tvirtindama, kad Finanzamt Plauen nurodytas atsisakymo atleisti nuo PVM motyvas prieštarauja Šeštajai direktyvai. Pastaroji teigia priešingai, kad valstybės narės, nepažeisdamos Sąjungos teisės, gali nustatyti tiekimo Bendrijos viduje atleidimo nuo mokesčio sąlygą, kad įgijėjas turėtų PVM mokėtojo kodą valstybėje narėje.

Bundesfinanzhof konstatavo, kad pagrindinėje byloje nagrinėjamą sandorį sudarė du vienas po kito atlikti tiekimai: pirmą VSTR dukterinė įmonė atliko Atlantic, antrą Atlantic atliko Suomijos įmonei.